קיבלת רכב מהעבודה והשתמשת בו לשימוש אישי ולצרכי העבודה? המס שתשלם על ההטבה הזאת שקיבלת מהמעביד יהיה מס מלא, ולא ניתן ל"קזז" ממנו את השימוש שעשית ברכב לטובת העבודה והנסיעות ה"עסקיות" - כך קבע ביום חמישי שעבר ביהמ"ש העליון במסגרת פסק דין העונה לשאלה האם נוסחת החישוב שנקבעה בתקנות מס הכנסה ניתנת לפרשנות ולהפחתת מס לפי נסיבות השימוש ברכב. התשובה שנתן לכך ביהמ"ש העליון היא כי הנוסחה הקבועה בתקנות מס הכנסה לחישוב הטבת "שווי שימוש ברכב" שמספק מעסיק לעובדו, אינה ניתנת לפרשנות או לשינוי, ומהווה נוסחה סגורה ואחידה עבור כלל המשק. נוסחה זו, נקבע, חלה באותה מידה על משרדי עורכי דין המעניקים הטבת רכב לעובדיהם ועל חברות המספקות שירותי שיפוץ שנותנות לעובדיהם רכב צמוד.
אופן מיסוי שווי שימוש ברכב עורר בשנים האחרונות מחלוקות רבות בין מעסיקים לבין רשות המסים. לטענת המעסיקים נגרם לעובדיהם, הנדרשים לרכב צמוד של המעביד, המשמש אותם בעיקר לעבודתם, עוול משמעותי בכך שהם משלמים מס מלא בגין הרכב הצמוד שהמעביד מספק להם, ובמקרים מסויימים אף מחייב אותם להשתמש בו. לטענתם, אין סיבה שהם לא ישלמו מס חלקי על השימוש הפרטי שלהם ברכב, ביחס לשימוש ברכב לטובת המעביד.
בדיון שם השופט דוד מינץ, בהסכמת השופטים יצחק עמית והשופטת ענת ברון, סוף לאפשרות להעלות טענות אלה בפני פקידי השומה ובפני בתי המשפט המחוזיים, וקבע כי לא ניתן לסטות מהוראותיהן של תקנות שווי השימוש ברכב, שבהן נקבעה נוסחה קבועה שאין בלתה. וזו, אינה כוללת קיזוז נסיעות "מקצועיות".
הדיון בעליון סבב סביב תקנה 2(א) לתקנות מס הכנסה (שווי השימוש ברכב), היוצרת נוסחה לחישוב שווי ההטבה לעובד בגין שימוש ברכב שהועמד לרשותו על ידי מעסיקו. במסגרת הנוסחה ניתן ביטוי לשני רכיבים: האחד, מחיר הרכב; השני, שווי השימוש ברכב הננקב בסכומים מדויקים.
במסגרת שני פסקי הדין של ביהמ"ש המחוזי, אשר עליהם הוגשו ערעורים לעליון, התקבלה עמדת פקיד השומה, לפיה אופן חישוב ההטבה הגלומה בהעמדת רכב לרשות העובד, הקבוע בתקנה מהווה כלל מחייב אשר לא ניתן לסטות ממנו. מנגד, עמדת המערערות בעליון הייתה, כי מדובר בכלל היוצר חזקה הניתנת לסתירה. מאחר והשאלות העיקריות שהתעוררו בשני הערעורים זהות, הדיון בהם אוחד.
נסיעה "פרטית" או "עסקית"
המערערת בתיק הראשון הייתה חכם את אור-זך עורכי דין, חברת עורכי דין, אשר בשנים 2012-2015 העמידה שני כלי רכב לשני עורכי דין המשמשים כמנהליה. כלי רכב אלה שימשו את עורכי הדין גם במסגרת עבודתם וגם לצרכיהם הפרטיים. בתוך כך, התקינה חכם בכלי הרכב יומן ממוחשב שפיתחה חברת "הוצאה מוכרת בע"מ" וכינויו מערכת SAVE TAX . המערכת נועדה לצורך מעקב ורישום הנסיעות ברכב, באופן המאפשר, לטענת חכם, להבחין בין נסיעות לצרכי עבודה לבין נסיעות פרטיות של המנהלים. כך, בתחילת הנסיעה נדרש הנהג לסווג את נסיעתו כ"פרטית" או כ"עסקית". בתום כל חודש מחושב היחס בין הנסוּעה (קילומטרז') הפרטית של העובד לבין כלל הנסוּעה ברכב ובהתאם לכך מחושב שווי השימוש בו. בהתאם לכך, בשנות המס הרלוונטיות בחרה חכם לזקוף לעובדיה את שווי השימוש ברכב בהתבסס על הנתונים אותם קיבלה מהמערכת ולא על פי השווי הנובע מאופן החישוב הקבוע בתקנות שווי השימוש.
פקיד השומה, אשר סבר כי חכם לא זקפה את שווי השימוש כנדרש משום שאין מקום לעמדתו להתחשב בנתונים אשר עלו מהמערכת, הוציא צו שומה הקובע כי על חכם לשלם את הפער שנוצר מהחישוב המוטעה בסך של 423,883 ש"ח. על צו זה הגישה חכם ערעור לפי סעיף 153 לפקודת מס הכנסה לבית המשפט המחוזי בחיפה במסגרתו טענה, בעיקר, כי תקנות שווי השימוש משקפות חזקה הניתנת לסתירה, ולא כלל מחייב. יתרה מכך, יש להעדיף את הנתונים המופקים מהמערכת והמאפשרים חישוב "מס אמת", על פני חישוב המבוסס על סטטיסטיקות והערכות.
באפריל אשתקד דחה בית המשפט המחוזי בחיפה את עמדתה של חכם וקבע, כי תקנות שווי השימוש מהוות כלל משפטי מחייב ולא חזקה הניתנת לסתירה.
המערערת בתיק השני הייתה חברת אור חי הנדסה בע"מ, העוסקת בעבודות שיפוץ ותחזוקה של מבנים. במסגרת פעילותה נדרשת אור חי לספק שירותי תיקון ותחזוקה סביב השעון. לצורך כך, במהלך השנים 2012-2009, העמידה כלי רכב צמודים לחלק מעובדיה אשר שימשו אותם בעבודתם וכן בנסיעות פרטיות מחוץ לשעות העבודה. בד בבד, התקינה אור חי אף היא בכלי הרכב את המערכת. בהמשך, ובהתאם לנתונים אשר עלו לטענתה מהמערכת, זקפה אור חי שווי שימוש נמוך מהקבוע בתקנות במהלך השנים הרלוונטיות ולחלק מכלי הרכב לא זקפה כלל, בטענה כי מדובר ב"רכב עבודה" הפטור מזקיפת שווי שימוש.
זקיפת שווי השימוש כפי שנערכה על ידי אור חי לא הניחה את דעתו של פקיד השומה, אשר סבר כי יש לחשב את שווי השימוש אך ורק על פי הקבוע בתקנות וכי רכביה של אור חי אינם נכנסים בגדר "רכב עבודה". בהתאם לכך, הוצא לאור חי צו שומה הקובע כי עליה לשלם את ההפרשים הנובעים מהחישוב המוטעה בסך של 675,029 שקל. על שומה זאת הגישה אור חי ערעור לבית המשפט המחוזי בת"א - וגם ערעורה נדחה. ביולי אשתקד דחה גם ביהמ"ש המחוזי בת"א את הטענה כי החישוב על פי התקנות אינו מהווה כלל מחייב. בית המשפט אף הוסיף וקבע, כי גם אם הייתה מתקבלת טענת אור חי כי האמור בתקנות הינו בגדר חזקה הניתנת לסתירה, הרי שלא הוכח כי ניתן להסתמך על נתוני המערכת כלל ועיקר לצורך כימות טובת ההנאה אשר צמחה לעובד כתוצאה מהעמדת הרכב לשימושו. בית המשפט הצביע על מספר ליקויים במערכת, בהם אי-רישום מטרות נסיעה, היעדר נתונים בדבר צריכת דלק, חוסר יכולת לוודא את זהות המשתמש ברכב ועוד. בנוסף, נדחתה טענת אור חי כי כלי הרכב המוצמדים לעובדיה באים בגדרי "רכב עבודה" המוחרגים מגדרי תקנות שווי השימוש. כך נקבע כי הגם שבחלק מכלי הרכב של אור חי מוחזקים כלי עבודה כבדים דרך קבע, הרי שאין כלי רכב אלה עולים לכדי "רכב עבודה" כהגדרתו בתקנות.
הנוסחה ברורה וחד משמעית
על פסקי הדין המחוזיים ערערו גם חכם וגם אור חי לביהמ"ש העליון, שם חזרו על טענותיהם, כי נוסחת החישוב המופיעה בתקנות שווי השימוש קובעת חזקה הניתנת לסתירה ואין היא יוצרת הסדר שלילי נוקשה. עוד נטען, כי התכלית האובייקטיבית של תקנות שווי השימוש היא הטלת "מס אמת" ואילו התכלית הסובייקטיבית היא יצירת ודאות ויעילות, ובמצב דברים זה, יש לבכר את התכלית האובייקטיבית ולאפשר לנישומים לסתור את החזקה האמורה.
השופט מינץ דחה טענות אלה וקבע, כי "התקנות מורות על נוסחה קבועה לחישוב שווי השימוש ברכב ואין הן מזכירות דרכים נוספות לחישוב שווי שימוש זה. אין מדובר בניסוח המצביע על חזקה, או בניסוח המותיר פתח לאפשרויות חישוב חלופיות. הנוסחה היא ברורה וחד-משמעית ואין כל אחיזה לשונית לפרשנות אותה מציעות המערערות".
עוד נקבע בפסק הדין, כי המחוקק מנה מפורשות במסגרת טובות הנאה מיוחדות הבאות בגדר הכנסה החייבת במס של עובד גם את "שוויו של שימוש ברכב", וכי לא רק שהתפיסה כי אופן החישוב שבתקנות מהווה נוסחה אחידה וחד-משמעית שאין בילתה - אשר יש לה עיגון לשוני מפורש - הובהרה במסגרת הליכי התקנת התקנות, אלא שהיא מחוברת בשורשה לתכליות כלליות של דיני המס.
"במסגרת זו יעילות מלאכת גביית המס וּודאות באשר לנורמות הפיסקאליות הם אינטרסים ציבוריים מרכזיים העומדים בבסיסם של דיני המס", כתב השופט וקבע, כי "הסדרת אופן החישוב בדרך של נוסחה אחידה וברורה יש בה כדי לקדם את היעילות, הפשטות והבהירות בגביית מס ובכך להביא לקידום התכלית שעניינה מניעת העלמת מס. כלל זה מאפשר לרשויות המס להתגבר על קשיי הוכחה, מסירה מהן את הנטל לבחון את טענות הנישומים הספציפיים ומגבירה את הוודאות המשפטית".
יוסי חדד, יו"ר עמותת "מס אמת לרכב עבודה" מסר בתגובה לפסק הדין: "חבל שבית המשפט בחר שלא להתערב בחוסר הצדק והפגיעה בעובדי הכפיים והצווארון הכחול, שנאנקים תחת עול המיסים הלא הוגן. בית המשפט העדיף לא להתמודד בעצמו עם תפוח האדמה הלוהט, וגלגל אותו לשר האוצר ופקידי המשרד. אין סיבה שעובדי שירות כמו אינסטלטורים חשמלאים וכו' ישלמו מס על רכבי העבודה שלהם שמלאים בציוד כבד כאילו היו עובדי מדינה ו/או עובדי היי טק שנוסעים לנופש באילת עם הילדים. נמשיך להילחם נגד עיוות המס ואני מאמין כי שר האוצר הבא יידע לתקן את המעוות".